Norma Tributária Indutora – Por Felipe Crisanto

NORMA TRIBUTÁRIA INDUTORA

A norma jurídica contém critérios objetivos e necessários para que se possa percebê-la no mundo jurídico e, daí, se construir um conteúdo, mensagem, sentido para a realidade social posta. Mas, quando se classifica a norma jurídica tributária como indutora, não se tem o apoio da doutrina majoritária, justamente por não se ter como apontar um critério intranormativo objetivo para expressar a indução. E isso ocorre pelo simples fato de que a visão da norma indutora perpassa os aspectos semânticos, incluindo a possibilidade de comunicação do sistema jurídico com a ordem econômica.

A concepção das normas tributárias indutoras repousa no conceito de extrafiscalidade e se impõe como uma função da norma jurídica. Por isso, o estudo da extrafiscalidade torna-se de suma importância para se entender o que se quer dizer por normas tributárias indutoras.

1. Extrafiscalidade

A doutrina majoritária correntemente afirma que os tributos podem ter caráter fiscal ou extrafiscal, isto é, finalidade de abastecer os cofres públicos ou de atender a objetivos da ordem econômica e da justiça social. É mediante a atividade financeira que o Estado torna possível o exercício de todas as outras atividades e não há arrogância em dizer que os tributos são os principais instrumentos de arrecadação, propiciando meios para satisfazer às necessidades públicas inerentes à ordem social e econômica. Mas, além de os tributos fornecerem os recursos para as despesas essenciais do Estado, exercem, também, o papel de instrumentos do intervencionismo estatal na economia, de instrumentos de política econômica (TORRES, 2008, p. 257). A extrafiscalidade é o termo comumente utilizado para exprimir qualquer função normativa que não meramente a arrecadadora. O poder de tributar, que é essencialmente contrário à vontade dos contribuintes e alcança diretamente a liberdade e agrava o patrimônio (TAVARES, 2011, p. 344), já não visa unicamente arrecadação, é simultaneamente concretizador de políticas públicas. Becker (2002) há tempos pregava:

A principal finalidade de muitos tributos (que continuarão a surgir em volume e variedade sempre maiores pela progressiva transfiguração dos tributos de finalismo clássico ou tradicional) não será de um instrumento de arrecadação de recursos para o custeio das despesas públicas, mas a de um instrumento de intervenção estatal no meio social e na economia privada (BECKER, 2002, p. 586).

Diferentemente da fiscalidade que persegue a arrecadação, a extrafiscalidade, como o próprio prefixo sustenta, a transcende, usando dos tributos para buscar fins outros que não a mera arrecadação. Neste mesmo sentido, Ataliba (1966, p. 151) dispõe que a extrafiscalidade caracteriza-se pelo “emprego deliberado do instrumento tributário para finalidades não financeiras, mas regulatórias de comportamentos sociais, em matéria econômica, social e política.” Com base na extrafiscalidade, libera-se o administrador a comandar a atividade fiscal em finalidades múltiplas, dentro de diretrizes políticas, morais, econômicas e sociais, estando o Estado, portanto, livre para desenvolver a sua política fiscal por meio da extrafiscalidade.

A rigor, a abordagem da extrafiscalidade pelo Direito Tributário sempre foi tema controverso. Entretanto, é preciso admitir que se mostra mais do que evidente a importância do Direito Tributário no âmbito da denominada constituição econômica, e a extrafiscalidade é a intersecção entre as normas jurídicas e a economia, apresentando-se como instrumento de política fiscal.

O poder público deve, por meio da tributação, buscar fins sociais e econômicos em prol do desenvolvimento e utilizar as normas tributárias, visto ser inerente ao tributo reflexos econômicos, ora com a função de distribuir a carga tributária, de simplificação do sistema tributário e/ou de induzir comportamentos. Não que se defenda que o Estado deva utilizar a extrafiscalidade apartada do fim arrecadatório, mas as normas tributárias, que conduzem à finalidade extrafiscal, além de trazerem os traços preponderantes da fiscalidade, exercem as variadas tarefas de política econômica, autorizando o aplicador da lei a tomar medidas globais que, ao mesmo tempo que arrecade, dirija comportamentos para se buscar os objetivos constitucionais.

A extrafiscalidade, diluída na fiscalidade, exerce variadíssimas tarefas de política econômica, competindo-lhe, entre outras (a) a melhoria do nível de vida do povo, sem a criação de obstáculos ao livre jogo da economia; (b) a manutenção do pleno emprego; (c) a coibição de atividades prejudiciais à higiene ou à segurança, bem assim o desestímulo ao consumo de certos bens, como é o caso da gasolina e, como aconteceu no direito americano, da margarina; (d) o incentivo ao consumo de certas mercadorias, como o álcool carburante após a crise do petróleo; (e) o combate à inflação e a estabilização econômica; (f) a proteção ao patrimônio cultural. (TORRES, 2008, p. 257-258)

Ribeiro (2013, p. 69-79), ao buscar analisar as funções extrafiscais da tributação e da intervenção extrafiscal regulatória do Estado, apropriou-se da Teoria das Finanças Públicas, principal obra do eterno pai das finanças públicas Richard Musgrave, e com base nos três planos finalísticos da política fiscal estabelecidos pelo autor (a utilização de instrumentos fiscais para alocação de recursos na sociedade; a utilização de instrumentos fiscais para promover ajustes na distribuição de renda e riqueza; e a utilização de instrumentos fiscais para garantir a estabilização econômica), expôs a extrafiscalidade como um gênero que pode traduzir, mediante normas tributárias, finalidades diversas.

A extrafiscalidade alocativa concerne à capacidade do Estado de intervir sobre o domínio econômico, por meio da indução tributária, com a finalidade de satisfazer necessidades coletivas por meio de bens e serviços. Trata-se de intervenção corretiva do mercado visando a garantir e estimular a produção de determinados bens e serviços e inibir o consumo de certas mercadorias. Em síntese, é o papel econômico da tributação na alocação de recursos em determinadas atividades, em detrimento de outras, com a finalidade direta de estimulá-las ou desestimulá-las. […] A extrafiscalidade distributiva é a capacidade estatal de intervir sobre o domínio econômico, com o objetivo de redistribuir a renda, ajustando e equilibrando a apropriação do excedente entre o capital e o trabalho. Trata-se de determinar e assegurar um estado apropriado de distribuição na sociedade, por meio da tributação. É a utilização instrumental da tributação visando ao reajuste da distribuição da renda, dando tratamento igual a pessoas que ocupem a mesma posição, independentemente de como auferem essa renda, a chamada igualdade horizontal, e dando tratamento diferente para os que ocupem posição distinta, a chamada igualdade vertical. […] A extrafiscalidade estabilizadora diz respeito à capacidade de intervenção do Estado, pela tributação, em busca de manter um alto nível de utilização dos recursos de valorização da moeda. Trata-se da utilização dos instrumentos tributários para garantir os níveis de emprego, de preços e de estabilidade macroeconômica. Essa função da tributação tem direta ligação com a teoria keynesiana, na qual o Estado deve se valer da política fiscal e monetária para garantir o nível de emprego na economia. (RIBEIRO, 2013, p. 71-77).

E é neste viés que se pretende cessar quaisquer confusões semânticas decorrentes da ambiguidade do termo “extrafiscalidade”, visto que a função indutora é apenas uma das funções da extrafiscalidade, isto é, a extrafiscalidade não se traduz unicamente na indução, comportando, como assim posto por Ribeiro (2013), qualquer outra função diversa da arrecadatória. Assim, quando for utilizada, neste trabalho, a expressão “normas tributárias indutoras”, estar-se-á concordando com Schoueri (2005, p. 27-34), quando defende ser a extrafiscalidade gênero do qual seriam espécies as normas tributárias indutoras (extrafiscalidade em sentido estrito).

2. Função indutora das normas tributárias

Como bem exposto alhures, quando se adota a expressão “norma tributária indutora”, não se tem o apoio da doutrina tributária majoritária, justamente por não se ter como apontar um critério intranormativo objetivo para expressar a indução. Mas, como apresentado no tópico anterior, o que importa para classificar a norma jurídica tributária como indutora é a sua função, visto ser possível, de acordo com Assunção (2010, p. 17), a avaliação finalística com base na perspectiva pragmática e interpretação teleológica, que leva em consideração os impactos das normas na sociedade, admitindo diálogos com outros sistemas, principalmente o econômico. É possível, pois, ir além da visão estrutural da norma.

A partir daí, tem-se que nem todas as normas tributárias exonerativas ou de agravamento refletem necessariamente a indução tributária. As normas tributárias indutoras, em verdade, atuam no sentido de estimular ou desestimular contribuintes a adotar comportamentos, respectivamente, desejados ou não pelo legislador; mas não só isso. Portanto, não há como se deixar de repugnar, a rigor técnico, a tendência de se afirmar que a norma exonerativa que traz em seu bojo o incentivo ou benefício fiscal reflete a indução de comportamentos.

O termo “incentivo fiscal” é abrangente, por isso que “em economia a palavra fiscal envolve tanto questões ligadas à receita como à despesa, podendo, assim, designar não apenas os benefícios tributários como também os gastos diretos na forma de subsídios, subvenções etc.” (ALMEIDA, 2000, p. 28).

O incentivo fiscal, de fato, tem o condão de lastrear interesses particulares ou coletivos na conciliação de trocas realizadas no mercado, mas a sua concessão para determinado setor, por exemplo, quando não acompanhada de planejamento, visando apenas à capacidade contributiva, pode distorcer a concorrência e afetar a neutralidade fiscal, prejudicando o ciclo econômico. Nesse mote, incentivar, por si só, significa estimular determinada pessoa ou o conjunto delas a desenvolver atividade econômica.

São exemplos: a técnica da alíquota zero, a redução de alíquota ou base de cálculo, a concessão de créditos tributários ou mesmo a postergação de prazo para recolhimento de determinada exação. Os incentivos, entrementes, representados no mundo jurídico por normas tributárias exonerativas, não se caracterizam, por si, como normas tributárias indutoras.

O certo é que as normas tributárias indutoras englobam os incentivos fiscais, mas o contrário não é verdadeiro. A denominação legítima de um incentivo fiscal como norma tributária indutora, conforme ideia de Catão (2004, p. 29), está mais a depender da análise dos valores objetivados (fundamentos) pelo legislador/administrador do que propriamente de critérios relacionados ao cumprimento de formalidades ou pressupostos criados pela legislação concessiva.

A desoneração tributária, outro exemplo, também não se confunde com as normas tributárias indutoras, e, ao contrário do incentivo, é consequência do princípio da neutralidade fiscal, “que exige uma neutralidade econômica, ou seja, a menor produção de efeitos por parte da tributação nas escolhas dos agentes […], evitando distorções e consequentes ineficiências no sistema econômico do que incentivo a determinado setor” (SILVEIRA, 2009, p. 128-129).

A desoneração tributária, inversamente ao incentivo fiscal, possui um caráter geral, não procurando beneficiar esse ou aquele agente econômico, considerando “a exigência de eficiência econômica sob a égide da justiça” (SILVEIRA, 2009, p. 128).

A desoneração usa da redução da carga tributária para equilibrar o mercado a fim de que a economia continue ou volte a girar, não tendo como função principal de induzir condutas ou comportamentos para determinado fim socioeconômico, mas diminuir o agravamento que impedia a eficiência do mercado. A nomenclatura “desoneração tributária” sinaliza consequente diminuição da carga de tributos, mas não autoriza a interpretação, em sentido estrito, de que induz o agente. Tal instituto faz parte, mas não é, em si, o que se denomina de norma tributária indutora. A desoneração, ao diminuir a carga tributária, ao contrário, procura apenas evitar, repita-se, as distorções e consequentes ineficiências da economia.

A tributação indutora, de acordo com Schoueri (2005, p. 290), enquanto forma de intervenção sobre o domínio econômico, não se deixa levar apenas pelo princípio da capacidade contributiva ou qualquer outra característica isoladamente. O incentivo fiscal, por si, ou a desoneração, ambos em sentido amplo, induzem sim o comportamento de agentes econômicos, mas não tendem a atrelar os comportamentos puramente econômicos a finalidades socioeconômicas. Citando Misabel Abreu Machado Derzi, Schoueri (2005) procura explicar o que seria a indução tributária:

O emprego de normas tributárias indutoras não pode, outrossim, ser efetuado sem o devido controle. Conforme ensina Misabel Abreu Machado Derzi, os “benefícios, isenções, incentivos regionais ou setoriais somente são admitidos pela Constituição quando existirem razões de justiça social, superior interesse público e sempre para reverter em favor da coletividade como um todo”, de modo que “segundo os princípios constitucionais brasileiros, as isenções concedidas como incentivos devem ser direcionadas, dosadas e prolongadas de acordo com o número de empregos e a receita tributária que gerarem; a distribuição de renda entre grupos e regiões e a democratização do capital que promoverem; a capacitação da mão-de-obra, pesquisa e tecnologia que criarem ou propiciarem; enfim, o desenvolvimento sócio-econômico que forem aptos a promover, como expressamente proclama o art. 151, I.Configurarão privilégios intoleráveis os incentivos que, se não forem fiscalizados em seus resultados, prolongarem-se excessivamente, ou servirem à cumulação e à concentração de renda, à proteção de grupos economicamente mais fortes, em detrimento da maioria, à qual serão transferidos seus elevados custos sociais.” (SCHOUERI, 2005, p. 290).

A tributação indutora como intervenção tributária do Estado na economia é mais ampla do que o mero conceito de incentivo fiscal ou desoneração tributária, e não pode ser tratada como fator de discriminação privilegiada ou punitiva para contribuintes ou, isoladamente, como espelho da neutralidade fiscal. A norma tributária que concede um benefício fiscal não reproduz, por si, a indução, mas a concepção de indução tributária vem da interpretação teleológica e finalística do que se procura alcançar com a norma em meio ao objetivo que se pretende atingir.

Por isso, a norma tributária exonerativa ou de agravamento, em si, não pode ser considerada indutora se não identificada sua função, ou melhor, o objetivo constitucional que pretende alcançar.

Identificam-se, assim, as normas tributárias indutoras a partir de sua função. A referência a tais normas, enquanto corte abstrato, apenas servirá para realçar uma função (ou uma das várias funções) que a norma tributária desempenha. Vê-se, pois, definindo o objeto do presente estudo: por normas tributárias indutoras se entende um aspecto das normas tributárias, identificado a partir de uma de suas funções, a indutora. […] o legislador vincula a determinado comportamento um consequente, que poderá consistir em vantagem (estímulo) ou agravamento de natureza tributária (SCHOUERI, 2005, p. 30).

Necessário se faz que a norma que pretenda conceder benefícios fiscais seja motivada, abstrata e concretamente, a fim de induzir o comportamento do contribuinte no sentido aspirado. Não basta a norma exigir determinada contraprestação do contribuinte ou mesmo desonerar a carga tributária, é imprescindível que o instrumento normativo ou a própria norma seja empiricamente verificada.

Na ordem econômica propriamente dita, para concluir que determinado benefício fiscal tem o condão de induzir comportamentos e/ou produzir resultados econômicos, deve-se considerar vários fatores. Importante, por exemplo, averiguar se fatores como a atração de novos agentes econômicos para o setor, a geração de empregos e a função social da propriedade foram atingidos e, consequentemente, se houve crescimento econômico do setor.

A tributação indutora, independentemente das variáveis utilizadas, deve buscar o desenvolvimento e não o mero crescimento econômico ou de oportunidades mercadológicas para os agentes econômicos. A indução tributária, lastreada pela intervenção do Estado no domínio econômico, e como corolário da extrafiscalidade, induz à cognição de que as atividades dos agentes também devem ser voltadas para o desenvolvimento econômico e social.


REFERÊNCIAS

ASSUNÇÃO, Matheus Carneiro. Incentivos fiscais e desenvolvimento econômico: a função das normas tributárias indutoras em tempos de crise. Brasília: ESAF, 2010. Monografia premiada com menção honrosa no XV Prêmio Tesouro Nacional – 2010: Homenagem a Joaquim Nabuco. Política Fiscal e a Crise Econômica Internacional. São Paulo (SP). Disponível em: <http://www3.tesouro.fazenda.gov.br/Premio_TN/XVPremio/politica/MHpfceXVPTN/Tema_3_MH.pdf>. Acesso em: 12 nov. 2015.

ATALIBA, Geraldo. Sistema constitucional tributário brasileiro. São Paulo: Revista dos Tribunais, 1966.

ALMEIDA, Francisco Carlos Ribeiro de. Uma abordagem estruturada da renúncia de receita pública federal. Revista do Tribunal de Contas da União, Brasília, DF, v. 31 n. 84, p. 22-28, abr./jun. 2000.

BECKER, Alfredo Augusto. Teoria geral do Direito Tributário. 3 ed. São Paulo: Lejus, 2002.

CATÃO, Marcos André Vinhas. Regime jurídico dos incentivos fiscais. Rio de Janeiro: Renovar, 2004.

RIBEIRO, Ricardo Leite. Direito Econômico da tributação: uma análise da extrafiscalidade no sistema tributário brasileiro. Dissertação (Mestrado em Direito) – Universidade de São Paulo, São Paulo, 2013.

SCHOUERI, Luiz Eduardo. Normas tributárias indutoras e intervenção econômica. Rio de Janeiro: Forense, 2005.

SILVEIRA, Paulo Antônio Caliendo Velloso da. Direito Tributário e análise econômica do Direito: visão crítica. Rio de Janeiro: Elsevier, 2009.

TAVARES, André Ramos. Direito Constitucional econômico. 3. ed. Rio de Janeiro: Forense; São Paulo: Método, 2011.

TORRES, Ricardo Logo. A política industrial da Era Vargas e a Constituição de 1988. In: SANTI, Eurico Marcos Diniz de (Coord.). Curso de Direito Tributário e finanças públicas. São Paulo: Saraiva, 2008. p. 254-271.


FELIPE CRISANTO

Graduado em Direito pela UFPB; Pós-graduado em Direito Tributário pelo Instituto Brasileiro de Estudos Tributários – IBET; MBA em Contabilidade e Direito Tributário pelo Instituto de Pós-Graduação de Goiás – IPOG; Mestre em Direito Econômico pela UFPB; Professor do IBET; Presidente da Comissão de Estudos Tributários da OAB/PB; Advogado com atuação na área empresarial e tributária.

Norma Tributária Indutora – Por Felipe Crisanto
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